26/05/2016
L’Agenzia delle entrate ha fornito con la Circolare n. 20/E, del 18 maggio 2016, alcuni chiarimenti aventi ad oggetto la Legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge di Stabilità del 2016). Le indicazioni hanno tra l’altro riguardato la nuova detrazione Irpef del 50 per cento dell’Iva pagata al costruttore in relazione all’acquisto di immobili di tipo abitativo.
La novità è già stata esaminata dall’Area scientifica - Studi Tributari, ed in particolare dallo Studio n. 7 – 2016/T del 12 febbraio 2016.
La maggior parte delle interpretazioni illustrate dal predetto studio è conforme ai chiarimenti forniti con la circolare in rassegna.
Le indicazioni hanno riguardato la nozione di impresa costruttrice; la possibilità di applicare la nuova detrazione anche alle pertinenze; il “cumulo” con altre detrazioni e il trattamento fiscale degli acconti.
La nozione di impresa costruttrice
L’art. 1, comma 56 della legge n. 208/2015 prevede che “Ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, si detrae dall’imposta lorda, fino alla concorrenza del suo ammontare, il 50 per cento dell’importo corrisposto per il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto in relazione all’acquisto, effettuato entro il 31 dicembre 2016, di unità immobiliari a destinazione residenziale, di classe energetica A o B ai sensi della normativa vigente, cedute dalle imprese costruttrici delle stesse. La detrazione di cui al precedente periodo è pari al 50 per cento dell’imposta dovuta sul corrispettivo d’acquisto ed è ripartita in dieci quote costanti nell’anno in cui sono state sostenute le spese e nei nove periodi d’imposta successivi”.
L’agevolazione deve essere determinata in ragione dell’Iva pagata, quindi trova un limite naturale nelle sole cessioni di fabbricati abitativi imponibili ai fini dell’imposta sul valore aggiunto. (1) Si è posto dunque il problema di individuare il “perimetro applicativo” della novella con riferimento alla nozione di impresa costruttrice. Ciò in quanto le cessioni poste in essere da soggetti diversi risultano comunque escluse dal beneficio.
In realtà i dubbi hanno interessato esclusivamente le imprese di “ripristino” o c.d. “ristrutturatrici (2)”. Infatti, le cessioni di fabbricati abitativi poste in essere da imprese diverse sono sempre esenti da Iva ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 8 – bis) del D.P.R. n. 633/1972.
L’Agenzia delle entrate ha inizialmente fornito una soluzione negativa al problema in esame (cfr Telefisco 2016) (3). Secondo l’Amministrazione finanziaria non sarebbe stato possibile considerare in detrazione il 50 per cento dell’Iva pagata nell’anno qualora l’atto di trasferimento dell’immobile abitativo fosse stato effettuato dalle predette imprese di ripristino o ristrutturatici.
L’Agenzia delle entrate ha fondato – inizialmente - la soluzione negativa circa la non spettanza della detrazione, principalmente su un’interpretazione letterale della norma. In particolare, è stato precisato che “Dal tenore letterale della norma si desume che il presupposto agevolativo sia l’acquisto di immobili nuovi (ovvero quelli per i quali non sia intervenuto un acquisto intermedio) venduti direttamente dalle imprese costruttrici dei medesimi. Restano pertanto escluse le vendite effettuate da imprese che hanno solo eseguito lavori di recupero edilizio, per le quali potrebbero tuttavia ricorrere i presupposti per la diversa agevolazione di cui al comma 3, dell’articolo 16-bis, del TUIR”.
Questa interpretazione, fornita con una risposta verbale ad un quesito, non è stata confermata dalla Circolare n. 12/E dell’8 aprile 2016. Il documento di prassi citato, pur confermando, in generale, le risposte fornite in occasione di Telefisco 2016, non ha affrontato il tema riguardante la nozione di impresa costruttrice.
L’ultima Circolare n. 20/E in rassegna ha risolto definitivamente il problema eliminando ogni dubbio in proposito. E nello stesso senso si era espresso anche il citato studio n. 7-2016/T (4) che aveva già ritenuto agevolabili le cessioni di immobili abitativi poste in essere dalle predette imprese di ripristino o ristrutturatrici.
E’ stata così superata la rigida interpretazione letterale ritenendo come la ratio della disposizione sia quella di rendere più “equilibrato” il costo degli oneri fiscali delle cessioni di unità immobiliari di tipo abitativo soggette ad Iva, rispetto alle medesime operazioni soggette all’imposta di registro (5). Pertanto, le persone fisiche potranno considerare in detrazione il 50 per cento dell’Iva anche laddove l’unità immobiliare di tipo abitativo sia stata ceduta da un’impresa di ripristino o ristrutturatrice.
Le pertinenze
L’Agenzia delle entrate ha ritenuto detraibile il 50 per cento dell’Iva anche laddove l’oggetto dell’acquisto sia costituito dalle pertinenze di un immobile di tipo abitativo. In questo senso si era già espresso il citato Studio n. 7 – 2016/T, ma la circolare in esame prevede quale limite ulteriore la necessità che l’acquisto della pertinenza sia effettuato contestualmente all’immobile principale. Pertanto, se la persona fisica è già proprietaria dell’immobile principale ed acquista, con atto separato, una o più pertinenze, non sarà possibile fruire della detrazione Irpef del 50 per cento dell’Iva (6).
L’Agenzia delle entrate ha ulteriormente precisato, oltre alla contestualità dell’acquisto, che, al fine di ottenere l’applicazione della disposizione in esame, l’atto di acquisto deve dare evidenza della sussistenza del vincolo pertinenziale (cfr Circ. n. 24/E del 2004; Circ. n. 108/MEF del 1996 e Ris. n. 181 del 2008).
I chiarimenti non hanno posto alcuna specifica limitazione al numero delle pertinenze “agevolabili”. Pertanto, ferma restando la necessità della contestualità dell’acquisto delle pertinenze, la detrazione del 50 per cento dell’Iva dovrebbe essere possibile, ad esempio, anche qualora la persona fisica acquisti due cantine o due box auto (7).
Il cumulo con altre detrazioni
L’Agenzia delle entrate, sulla base di un’interpretazione letterale della disposizione, ha rilevato come il legislatore non abbia espressamente previsto il divieto di cumulo con eventuali ed ulteriori detrazioni presenti nel “sistema” tributario. Tuttavia, rimane fermo “il principio generale secondo cui non è possibile far valere due agevolazioni sulla medesima spesa”.
In buona sostanza, la circolare in commento ammette la possibilità di fruire sia delle detrazioni ex art. 16 – bis del TUIR, previste per il recupero del patrimonio edilizio, sia la nuova detrazione pari al 50 per cento dell’Iva. E’ essenziale, però, che il medesimo onere non sia considerato in detrazione due volte.
In base a questa condivisibile interpretazione, il 50 per cento dell’Iva precedentemente considerata in detrazione non può più rappresentare la base di calcolo dell’ulteriore detrazione relativa alle spese sostenute per il recupero del patrimonio edilizio.
Ad esempio, se la persona fisica ha acquistato un immobile abitativo ed il box auto pertinenziale, potrà considerare in detrazione il 50 per cento dell’Iva sull’acquisto. In tale ipotesi la pertinenza è stata acquistata contestualmente all’abitazione principale e la circostanza rende possibile fruire del beneficio per le due unità immobiliari. In presenza delle condizioni previste per l’acquisto della prima casa l’Iva sarà pari a 8.000 euro applicando l’aliquota del 4 per cento su un corrispettivo di 200.000 euro. La quota di Iva detraibile ai fini Irpef sarà pari a 4.000 euro.
L’acquirente potrà fruire anche della detrazione già in vigore di cui all’art. 16 – bis, lett. d) del TUIR. In questo caso il computo del beneficio dovrà essere effettuato facendo riferimento al costo di costruzione del box auto “certificato” dall’impresa costruttrice. A tal proposito l’Agenzia delle entrate ha precisato che il beneficio dovrà essere determinato al netto dell’Iva considerata in detrazione e riferita a tale costo. Se, ad esempio il costo di costruzione ammonta a 10.000 euro, deve essere prima aggiunta l’Iva corrispondente all’applicazione dell’aliquota del 4 per cento, pari a 400 euro e successivamente considerata in diminuzione l’Iva già detratta pari a 200 euro. In questo caso (8) la base di calcolo della detrazione di cui al citato art. 16 – bis ammonta 10.200 euro (9).
In tale ipotesi, nel fornire la soluzione, l’Agenzia delle entrate ha ritenuto che l’Iva calcolata sul costo di costruzione del box auto sia sostanzialmente compresa in quella applicata sul corrispettivo (pari a 200.000 euro) e già considerata in detrazione nella misura del 50 per cento. Conseguentemente, il costo di costruzione del box pertinenziale deve essere considerato al netto del tributo applicato, figurativamente, sul medesimo costo.
L’Agenzia delle entrate ha così confermato la soluzione del Notariato che già si era espresso favorevolmente circa la possibilità di cumulo delle due detrazioni (cfr. il cit. Studio n. 7 – 2016/T).
Trattamento fiscale degli acconti
La circolare in commento ha ribadito (10) che la nuova detrazione è subordinata all’avvenuto pagamento dell’Iva in favore del costruttore nell’anno 2016. Conseguentemente, non è detraibile l’Iva relativa ad eventuali acconti corrisposti nell’anno 2015, anche laddove il rogito fosse stipulato successivamente nell’anno 2016 (11).
